У практиці часто бувають ситуації, коли в компанії ведеться кілька видів діяльності, причому деякі з них потрапляють під спеціальний податковий режим - єдиний податок на поставлений дохід. При цьому для обчислення податку відповідно до вимог НК РФ необхідно організувати роздільний облік показників по кожному виду діяльності. Пропонуємо вашій увазі фрагмент з книги «Практичний річний звіт за 2011 рік», присвячений питанням організації роздільного обліку фізичного показника. Книга підготовлена за редакцією д.е.н., професора С.А. Харитонова. Купити книгу ви можете у партнера «1С», який обслуговує вашу організацію, повідомивши йому код товару - 4601546082008.
Для того, щоб правильно обчислити ЕНВД по здійснюваної діяльності, платник податків повинен знати точну величину фізичного показника, використовуваного в цій діяльності ( п.3 ст.346.29 НК РФ ).
Якщо фізичний показник задіяний тільки в одній діяльності і не впливає на порядок обчислення податків щодо іншої діяльності, то проблем з його окремим обліком від інших показників виникнути не повинно. У такому випадку потрібно продумати, яким чином можна документально підтвердити, що той чи інший фізичний показник задіяний тільки в одному з здійснюваних вами видів діяльності.
При цьому необхідно враховувати, що розподіл необхідно для реалізації двох завдань:
- правильного обчислення єдиного податку, що підлягає сплаті до бюджету, у зв'язку із застосуванням ЕНВД;
- правильного обчислення страхових внесків, у тому числі враховуються при зменшенні сум єдиного податку.
У внутрішніх документах організації (облікову політику, інших локальних нормативних актах (наказах, положеннях, порядках і т. П.)) Важливо відобразити, скільки і які одиниці фізичного показника використовуються в тому чи іншому виді діяльності. У ряді випадків фізичні показники можуть змінюватися, тоді необхідно керуватися пунктом 9 статті 346.29 НК РФ .
Деякі варіанти документального поділу фізичних показників наведені в таблиці 1.
Таблиця 1. Документальне оформлення поділу фізичних показників
фізичний показник
документи
Що потрібно відобразити
працівники
- трудові договори;
- посадові інструкції;
- штатний розклад.
1) конкретні функціональні обов'язки працівника стосовно до виду діяльності, в якій він зайнятий. Рекомендуємо прописати такі обов'язки по можливості більш чітко, щоб з документів прямо випливало, що він задіяний саме в цьому виді діяльності;
2) місце (фактична адреса) його роботи.
Площі (торгового залу, залу обслуговування відвідувачів, інформаційного поля, автостоянки, спального приміщення)
- правовстановлюючі і (або) інвентаризаційні документи (в тому числі договори оренди (суборенди))
1) призначення площі;
2) яка площа (в кв. М) відведена під ведення конкретного виду діяльності, якщо одна площа використовується для декількох видів діяльності. Слід звернути увагу на те, що такий поділ має бути здійснено на практиці (повинні бути встановлені перегородки, вітрини, інші фізичні роздільники простору).
Транспортні засоби (ТЗ)
- наказ про порядок обліку ТЗ в організації;
- перелік ТЗ, які використовуються в в конкретному виді діяльності;
- правила експлуатації ТЗ організації;
- посадові інструкції водіїв.
1) список ТЗ, які «закріплені» за видом діяльності, за конкретним водієм;
2) порядок експлуатації ТЗ. Наприклад, можна вказати, що до експлуатації ТЗ допускаються тільки конкретні працівники організації, зайняті у відповідному виді діяльності, і діють відповідно до посадової інструкції;
3) функціональні обов'язки водіїв, пов'язані тільки з конкретним транспортним засобом і видом діяльності.
Кількість посадочних місць
- перелік транспортних засобів використовуваних в організації для надання послуг з перевезення пасажирів;
- технічні паспорти заводу-виготовлювача автотранспортного засобу (при відсутності паспорта кількість місць визначається органами державного нагляду за технічним станом самохідних машин та інших видів техніки в РФ)
торгові місця
- договори оренди торгових місць (документи, що засвідчують право власності на торгові місця, інші правовстановлюючі документи);
- договори оренди торгових місць, зданих в оренду;
- реєстр договорів оренди торгових місць, зданих в оренду;
- посадові інструкції продавців;
- трудові договори з продавцями;
- правила здійснення роздрібної торгівлі в організації.
1) список торгових місць, що використовуються в тій чи іншій діяльності, із зазначенням їх місцезнаходження;
2) посадові обов'язки продавців, пов'язані з конкретним видом діяльності, а також місце роботи, позначене як конкретне торгове місце
торгові автомати
- договори купівлі-продажу, оренди торгових автоматів
У тих випадках, коли фактично і документально розділити фізичні показники не можна, виникає проблема розподілу показників.
НК РФ не встановлює можливості розподілу фізичних показників в тих випадках, коли їх неможливо однозначно віднести до того чи іншого виду діяльності. Це дає підставу контролюючим органам говорити про те, що фізичний показник потрібно враховувати цілком (див. Листи Мінфіну Росії від 03.10.2008 № 03-11-04 / 3/451 , від 17.07.2007 № 03-11-04 / 3/273 , від 28.11.2006 № 03-11-05 / 257 , Від 20.11.2006 № 03-11-04 / 3/492, від 27.03.2006 № 03-11-04 / 3/158 ).
Статтею 346.27 НК РФ встановлено, що під кількістю працівників розуміється середньооблікова (середня) за кожен календарний місяць податкового періоду чисельність працюючих з урахуванням усіх працівників, у тому числі працюючих за сумісництвом, договорами підряду та іншими договорами цивільно-правового характеру (листи Мінфіну Росії від 24.06.2010 № 03-11-11 / 174 , від 20.04.2010 № 03-11-11 / 109 ; лист ФНС Росії від 02.02.2010 № 3-2-11 / 1 @ )
Загальна рекомендація така: якщо прийнято рішення розподіляти нероздільний фізичний показник для цілей обчислення ЕНВД, при виборі методики розподілу слід вибирати ту, яка не пов'язана з виручкою і іншими вартісними показниками.
Методика розподілу повинна базуватися на постійних показниках. Це відповідає економічним принципам ЕНВД. А значить, збільшується ймовірність того, що запропонована методика буде визнана правомірною в суді.
Наприклад, при розподілі працівників адміністративно-управлінського персоналу, зайнятих в декількох видах діяльності, для цілей ЕНВД більш логічною буде методика розподілу пропорційно середньооблікової чисельності, а не пропорційно виручці.
Контролюючі органи дотримуються думки, що при визначенні фізичного показника «кількість працівників, включаючи індивідуального підприємця» по ЕНВД, необхідно враховувати не тільки тих працівників, які займаються виключно видом діяльності, що підпадають під ЕНВД, а й тих, які задіяні одночасно в декількох видах діяльності ( листи Мінфіну Росії від 06.09.2011 № 03-11-06 / 3/98 , від 26.10.2010 № 03-11-06 / 3/148 , від 07.10.2010 № 03-11-06 / 3/139 ).
Йдеться про двох ситуаціях:
1) працівники одночасно беруть участь в декількох видах діяльності;
2) працівники не пов'язані безпосередньо з жодним з видів діяльності, але побічно задіяні у всіх.
Ситуації, коли одні й ті ж працівники одночасно задіяні в декількох видах діяльності, на практиці зустрічаються досить часто.
Наприклад, продавці одночасно обслуговують роздрібних покупців і клієнтів, які звернулися за побутовими послугами, які надає організація. Або механіки ремонтують одночасно автотранспортні засоби та будівельно-дорожні машини.
У такому випадку постає питання про розподіл даних співробітників за видами діяльності для цілей ЕНВД. Може бути запропоновано організаційними документами визначити розподіл обов'язків між співробітниками, коли одні співробітники ремонтують автотранспортні засоби, а інші будівельно-дорожні машини.
На думку головного фінансового відомства, в цьому випадку окремий облік працівників за видами діяльності забезпечити неможливо. Тому чиновники пропонують при обчисленні ЕНВД враховувати загальну чисельність працівників за всіма видами діяльності (лист Мінфіну Росії від 20.04.2010 № 03-11-11 / 109 ).
Проте, в цій ситуації платники податків часто розподіляють працівників пропорційно виручці, отриманої від тієї чи іншої діяльності, в загальній виручці. Вибір цієї методики пов'язаний з тим, що до 2010 року при розрахунку виплат і винагород, які обліковуються за ЄСП, використовувалася саме вона. Для цілей обчислення ЄСП контролюючі органи визнавали її правомірною і в своїх листах рекомендували її до застосування (листа Мінфіну Росії від 17.02.2006 № 03-05-02-04 / 16 , від 22.02.2007 № 03-11-04 / 3/55 ).
При проведенні перевірок контролюючі органи також нерідко розподіляють працівників якраз виходячи з розміру виручки. Наприклад, ФАС Північно-Західного округу в постанові від 09.10.2009 № А42-7819 / 2008 підтримав в цьому податківців.
Іншим варіантом виходу із ситуації в деяких випадках може бути введення в організації роздільного обліку робочого часу працівників, зайнятих одночасно в декількох видах діяльності. Правомірність застосування такого підходу підтверджена, наприклад, в постановах ФАС Уральського округу від 01.08.2007 № Ф09-6149 / 07-С3, ФАС Поволзької округу від 12.10.2004 № А55-3221 / 04-10. Однак, є і протилежна судова практика (постанова ФАС Східно-Сибірського округу від 21.02.2007 № А10-2869 / 06-Ф02-537 / 07).
Розділити працівників за допомогою ведення в організації роздільного обліку робочого часу для цілей ЕНВД можна так:
1) ввести в організації систему графіків обліку робочого часу (працівник записує в графік, які операції і скільки часу протягом робочого дня він здійснював) або систему замовлення-нарядів, в яких відображається інформація про наданої послуги, виконану роботу.
Наприклад, механік, який здійснює ремонт і технічне обслуговування як автотранспортних засобів, так і інших агрегатів (наприклад, дизельних установок або двигунів морських суден), записує і щодня заносить в графік обліку робочого часу: дані про відремонтованому (обслуговується) агрегаті або автотранспортному засобі, час, витрачений на ремонт, і т. п. інформацію;
2) організувати роботу персоналу таким чином, щоб одна частина робочого дня була пов'язана тільки з одним видом діяльності, а інша частина - тільки з іншим.
Наприклад, з 9.00 до 14.00 працівники організації надають побутові послуги по ремонту взуття (приймають у клієнтів взуття, ремонтують її, видають взуття, розраховуються), а з 14.00 до 18.00 - займаються виробництвом взуття.
У цих випадках розподіл працівників буде здійснюватися пропорційно часу, витраченому на діяльність, що оподатковується ЕНВД.
Ситуації, при яких працівники не пов'язані безпосередньо з жодним з видів діяльності, також досить поширені.
Наприклад, АУП - адміністративно-управлінський персонал (керівництво, бухгалтери, відділ кадрів, інші працівники фінансових, економічних, маркетингових та інших служб) або ВП - допоміжний персонал (прибиральниці, вантажники, двірники, сторожі, охоронці, водії тощо.) Прямо не пов'язані ні з одним з видів діяльності, що здійснюються організацією. Але при цьому і АУП, і ВП побічно задіяні у всіх видах діяльності.
Контролюючі органи вважають, що таких працівників треба враховувати при визначенні кількості працівників по діяльності, оподатковуваної ЕНВД, хоча безпосередньо з нею вони не пов'язані. Фінансове відомство пропонує розподіляти таких працівників за видами здійснюваної діяльності пропорційно середньооблікової (середньої) чисельності працівників, які безпосередньо беруть участь в кожному виді діяльності (лист Мінфіну Росії від 06.10.2009 № 03-11-09 / 335 ). А в тому випадку, якщо всі працівники або їх частину (крім АУП і ВП) також не розподілені за видами здійснюваної підприємницької діяльності (відсутня їх закріплення за конкретними видами діяльності), на думку контролюючих органів, розподіляти чисельність АУП і ВП можна.
У цій ситуації чиновники пропонують визначати фізичний показник виходячи із загальної облікової чисельності працівників, що включає в себе АУП і ВП, зовнішніх сумісників і працівників, які виконують роботу за договорами цивільно-правового характеру (лист Мінфіну Росії від 06.10.2009 № 03-11-09 / 335 ).
Податкові органи висловлюють дещо іншу точку зору. Згідно їх підходу при визначенні кількості працівників по діяльності, оподатковуваної ЕНВД, потрібно враховувати всіх працівників АУП і ВП, що не розподіляючи їх. Дана позиція знайшла відображення в листі ФНС Росії від 02.02.2010 № 3-2-11 / 1 @ .
Якщо вирішено розподіляти працівників АУП і ВП для цілей обчислення ЕНВД за видами діяльності, то потрібно враховувати наступне.
У більшості випадків організації застосовують дві основні методики такого розподілу.
Перша методика: пропорційно середньооблікової (середньої) чисельності працівників, обчисленої платником податків за податковий період по кожному здійснюваному їм виду діяльності. Застосування даної методики запропоновано в листі ФНС Росії від 25.06.2009 № ШС-22-3 / 507 @ .
Друга методика: пропорційно виручці, отриманої від конкретного виду діяльності, в загальній виручці. Ця ж методика застосовується деякими платниками податків для цілей розподілу працівників, зайнятих одночасно в декількох видах діяльності. Дану методику визнали обгрунтованою деякими суди (постанови ФАС Уральського округу від 26.07.2007 № Ф09-5876 / 07-С3 , ФАС Поволзької округу від 07.07.2006 № А65-25565 / 2005 ).
На практиці може зустрічатися ситуація, коли співробітники працюють по черзі в різних муніципальних утвореннях. Мінфін Росії в листі від 15.08.2011 № 03-11-06 / 3/92 роз'яснив, що в цьому випадку єдиний податок зменшується на величину сплачених обов'язкових страхових внесків окремо по кожному муніципальному освіті виходячи з суми виплат співробітникам, які працюють у відповідному муніципалітеті. Якщо такі співробітники відносяться до адміністративно-управлінського персоналу, страхові внески слід розподіляти пропорційно доходам, отриманим за кожним освіти, в загальній виручці від реалізації.
